營(yíng)改增后的建筑、房地產(chǎn)企業(yè)票據(jù)控稅：發(fā)票開(kāi)具策略（二）

發(fā)布日期：2017-11-20來(lái)源：網(wǎng)絡(luò)來(lái)源編輯：張晶

[摘要]

　　 （三）建筑企業(yè)自產(chǎn)建筑材料并提供施工勞務(wù)業(yè)務(wù)的發(fā)票開(kāi)具和稅務(wù)處理 1、稅收政策分析

　　 《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步明確營(yíng)改增有關(guān)征管問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年第11號(hào)）第一條給予了明確規(guī)定：納稅人銷(xiāo)售活動(dòng)板房、機(jī)器設(shè)備、鋼結(jié)構(gòu)件等自產(chǎn)貨物的同時(shí)提供建筑、安裝服務(wù)，不屬于《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)文件印發(fā)）第四十條規(guī)定的混合銷(xiāo)售，應(yīng)分別核算貨物和建筑服務(wù)的銷(xiāo)售額，分別適用不同的稅率或者征收率。注意該文件中的“應(yīng)分別核算貨物和建筑服務(wù)的銷(xiāo)售額，分別適用不同的稅率或者征收率”有兩層含義：一是在合同中應(yīng)分別注明銷(xiāo)售貨物的金額和銷(xiāo)售建筑服務(wù)的金額；在會(huì)計(jì)核算上應(yīng)分別核算銷(xiāo)售貨物和銷(xiāo)售服務(wù)的收入；在稅務(wù)處理上，銷(xiāo)售貨物按照17%，銷(xiāo)售建筑服務(wù)按照11%向業(yè)主或發(fā)包方開(kāi)具發(fā)票。二是建筑企業(yè)可以與業(yè)主或發(fā)包方簽訂兩份合同：貨物銷(xiāo)售合同和建筑服務(wù)銷(xiāo)售合同。貨物銷(xiāo)售合同適用17%的增值稅稅率；銷(xiāo)售建筑服務(wù)按照3%的增值稅稅率（清包工合同，可以選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，按照3%稅率計(jì)征增值稅）。

　　 2、發(fā)票開(kāi)具和稅務(wù)處理

　　 根據(jù)以上稅收政策分析，建筑企業(yè)自產(chǎn)建筑材料并提供施工勞務(wù)業(yè)務(wù)的發(fā)票開(kāi)具和稅務(wù)處理總結(jié)如下。

　　 第一，如果建筑企業(yè)與業(yè)主或發(fā)包方簽訂兩份合同：一份是銷(xiāo)售貨物的合同；一份是銷(xiāo)售建筑服務(wù)的合同，則貨物銷(xiāo)售合同適用17%的增值稅稅率，向發(fā)包方開(kāi)具17%的增值稅發(fā)票；銷(xiāo)售建筑服務(wù)按照3%的增值稅稅率（清包工合同，可以選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，按照3%稅率計(jì)征增值稅），向發(fā)包方開(kāi)具3%的增值稅發(fā)票。

　　 第二，如果建筑企業(yè)與業(yè)主或發(fā)包方簽訂一份合同，在一份合同中分別注明，銷(xiāo)售貨物和銷(xiāo)售建筑服務(wù)的金額，則應(yīng)分別核算貨物和建筑服務(wù)的銷(xiāo)售額，分別適用不同的稅率或者征收率計(jì)征增值稅。即銷(xiāo)售貨物部分按照17%的稅率計(jì)征增值稅，向發(fā)包方開(kāi)具17%的增值稅發(fā)票；銷(xiāo)售服務(wù)部分按照11%計(jì)征增值稅，向發(fā)包方開(kāi)具11%的增值稅發(fā)票。

　　 （四）房地產(chǎn)企業(yè)銷(xiāo)售和出租不動(dòng)產(chǎn)的發(fā)票開(kāi)具

　　 《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)稅收征收管理事項(xiàng)的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第23號(hào))第四條第（四）項(xiàng)和第（五）項(xiàng)的規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)銷(xiāo)售和出租不動(dòng)產(chǎn)的發(fā)票開(kāi)具方法如下：

　　 1、銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)，納稅人自行開(kāi)具或者稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)增值稅發(fā)票時(shí)，應(yīng)在發(fā)票“貨物或應(yīng)稅勞務(wù)、服務(wù)名稱(chēng)”欄填寫(xiě)不動(dòng)產(chǎn)名稱(chēng)及房屋產(chǎn)權(quán)證書(shū)號(hào)碼（無(wú)房屋產(chǎn)權(quán)證書(shū)的可不填寫(xiě)），“單位”欄填寫(xiě)面積單位，備注欄注明不動(dòng)產(chǎn)的詳細(xì)地址。

　　 2、出租不動(dòng)產(chǎn)，納稅人自行開(kāi)具或者稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)增值稅發(fā)票時(shí)，應(yīng)在備注欄注明不動(dòng)產(chǎn)的詳細(xì)地址。

　　 （五）房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)收賬款和差額計(jì)征土地增值稅中扣除土地價(jià)款（包括土地出讓金、征地拆遷補(bǔ)償費(fèi)和土地前期開(kāi)發(fā)費(fèi)用）的發(fā)票開(kāi)具

　　 1、房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)收賬款的發(fā)票開(kāi)具

　　 《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)改增試點(diǎn)若干征管問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第53號(hào)）第（十一）項(xiàng)規(guī)定：增加6“未發(fā)生銷(xiāo)售行為的不征稅項(xiàng)目”，用于納稅人收取款項(xiàng)但未發(fā)生銷(xiāo)售貨物、應(yīng)稅勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)的情形。“未發(fā)生銷(xiāo)售行為的不征稅項(xiàng)目”下設(shè)601 “預(yù)付卡銷(xiāo)售和充值”、602“銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目預(yù)收款”、603“已申報(bào)繳納營(yíng)業(yè)稅未開(kāi)票補(bǔ)開(kāi)票”。使用“未發(fā)生銷(xiāo)售行為的不征稅項(xiàng)目”編碼，發(fā)票稅率欄應(yīng)填寫(xiě)“不征稅”，不得開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票。

　　 按照上述規(guī)定，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在收到預(yù)收款時(shí)，應(yīng)該向購(gòu)房者開(kāi)具增值稅普通發(fā)票，使用“未發(fā)生銷(xiāo)售行為的不征稅項(xiàng)目”編碼，發(fā)票稅率欄應(yīng)填寫(xiě)“不征稅”。等到房地產(chǎn)公司實(shí)際移交開(kāi)發(fā)產(chǎn)品給購(gòu)房者時(shí)，再給購(gòu)房者開(kāi)具辦理房產(chǎn)證的增值稅發(fā)票

　　 2、差額計(jì)征土地增值稅中扣除土地價(jià)款（包括土地出讓金、征地拆遷補(bǔ)償費(fèi)和土地前期開(kāi)發(fā)費(fèi)用）的發(fā)票開(kāi)具

　　 《關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)稅收征收管理事項(xiàng)的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第23號(hào)）第四條第（二）款規(guī)定：“按照現(xiàn)行政策規(guī)定適用差額征稅辦法繳納增值稅，且不得全額開(kāi)具增值稅發(fā)票的（財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外），納稅人自行開(kāi)具或者稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票時(shí)，通過(guò)新系統(tǒng)中差額征稅開(kāi)票功能開(kāi)具增值稅發(fā)票。”由此可見(jiàn)，只有財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局明確規(guī)定“適用差額征稅辦法繳納增值稅，且不得全額開(kāi)具增值稅發(fā)票的”，才需要通過(guò)新系統(tǒng)差額征稅開(kāi)票功能開(kāi)具增值稅發(fā)票?，F(xiàn)行政策，對(duì)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷(xiāo)售額中扣除土地價(jià)款，未規(guī)定不得全額開(kāi)具增值稅發(fā)票。因此，適用一般計(jì)稅方法的房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)發(fā)的新老項(xiàng)目扣除土地款差額征稅情況下適用一般計(jì)稅方法的增值稅一般納稅人，全額開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票。

　　 （六）選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的總包扣除分包額的發(fā)票開(kāi)具

　　 《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)稅收征收管理事項(xiàng)的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第23號(hào)）第四條第（二）項(xiàng)規(guī)定：“按照現(xiàn)行政策規(guī)定適用差額征稅辦法繳納增值稅，且不得全額開(kāi)具增值稅發(fā)票的（財(cái)政部、稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外），納稅人自行開(kāi)具或者稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)增值稅發(fā)票時(shí)，通過(guò)新系統(tǒng)中差額征稅開(kāi)票功能，錄入含稅銷(xiāo)售額（或含稅評(píng)估額）和扣除額，系統(tǒng)自動(dòng)計(jì)算稅額和不含稅金額，備注欄自動(dòng)打印“差額征稅”字樣，發(fā)票開(kāi)具不應(yīng)與其他應(yīng)稅行為混開(kāi)。”基于此規(guī)定，使用新系統(tǒng)差額征稅開(kāi)票功能必須同時(shí)具備以下兩個(gè)條件：一是按照現(xiàn)行政策規(guī)定適用差額征稅辦法繳納增值稅；二是不得全額開(kāi)具增值稅發(fā)票。而選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的建筑企業(yè)總分包之間的業(yè)務(wù)，總包必須要向業(yè)主或建設(shè)方開(kāi)具全額的增值稅發(fā)票，因此，選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的建筑企業(yè)總分包之間的業(yè)務(wù)，總不可以選擇差額征稅開(kāi)票新系統(tǒng)功能，總包必須全額向向業(yè)主或建設(shè)方開(kāi)具全額的增值稅發(fā)票。

　　 （七）建筑企業(yè)設(shè)備租賃業(yè)務(wù)中的發(fā)票開(kāi)具

　　 1、建筑工程機(jī)械租賃公司（一般納稅人）以經(jīng)營(yíng)性租賃模式出租機(jī)械給建筑施工企業(yè)的發(fā)票開(kāi)具

　　 財(cái)稅[2016]36號(hào)文件附件2：《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》第一條第（六）項(xiàng)第6條規(guī)定：“以納入營(yíng)改增試點(diǎn)之日前取得的有形動(dòng)產(chǎn)為標(biāo)的物提供的經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)。”財(cái)稅[2016]36號(hào)文件附件1：《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》第三十四條規(guī)定：“簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的應(yīng)納稅額，是指按照銷(xiāo)售額和增值稅征收率計(jì)算的增值稅額，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。應(yīng)納稅額計(jì)算公式：應(yīng)納稅額=銷(xiāo)售額×征收率。第三十五條規(guī)定：“簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的銷(xiāo)售額不包括其應(yīng)納稅額，納稅人采用銷(xiāo)售額和應(yīng)納稅額合并定價(jià)方法的，按照下列公式計(jì)算銷(xiāo)售額：銷(xiāo)售額＝含稅銷(xiāo)售額÷（1＋征收率）。”第十六條 規(guī)定：“增值稅征收率為3%。”于租賃公司是2013年8月1日開(kāi)始實(shí)施營(yíng)改增的，因此，根據(jù)以上稅收政策規(guī)定，純機(jī)械租賃模式（經(jīng)營(yíng)性租賃機(jī)械設(shè)備，或干租）的一般納稅人的開(kāi)票技巧如下：

　　 （1）如果機(jī)械租賃公司2016年5月1日后，租給建筑企業(yè)工地上的設(shè)備是2013年8月1日之前購(gòu)買(mǎi)的，則租賃公司按照3%簡(jiǎn)易計(jì)稅方法征收增值稅，并給承租方的建筑企業(yè)開(kāi)3%的專(zhuān)票（用于一般計(jì)稅方法的項(xiàng)目）或普通發(fā)票（用于簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的項(xiàng)目）。

　　 （2）如果機(jī)械租賃公司2016年5月1日后，租給建筑企業(yè)工地上的設(shè)備是2013年8月1日之后購(gòu)買(mǎi)的，則租賃公司按照17%計(jì)算征收增值稅，并給承租方的建筑企業(yè)開(kāi)17%的專(zhuān)票（用于一般計(jì)稅方法的項(xiàng)目）或普通發(fā)票（用于簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的項(xiàng)目）。

　　 2、一般納稅人的建筑設(shè)備租賃公司出租機(jī)械并配備設(shè)備操作人員（或稱(chēng)為濕租）的發(fā)票開(kāi)具

　　 《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于明確金融房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)教育輔助服務(wù)等增值稅政策的通知》（財(cái)稅[2016]140號(hào)）第十六條規(guī)定：“納稅人將建筑施工設(shè)備出租給他人使用并配備操作人員的，按照“建筑服務(wù)”繳納增值稅。”因此，一般納稅人的建筑設(shè)備租賃公司出租機(jī)械并配備設(shè)備操作人員（或稱(chēng)為濕租）的發(fā)票開(kāi)具如下：

　　 （1）如果設(shè)備承租方的建筑企業(yè)從事的項(xiàng)目是一般計(jì)稅項(xiàng)目，則建筑設(shè)備出租方按照11%稅率計(jì)算征收增值稅，給設(shè)備承租方的建筑企業(yè)開(kāi)11%的增值稅專(zhuān)票；

　　 （2）如果設(shè)備承租方的建筑企業(yè)從事的項(xiàng)目是簡(jiǎn)易計(jì)稅項(xiàng)目，則建筑設(shè)備出租方按照11%稅率計(jì)算征收增值稅，給設(shè)備承租方的建筑企業(yè)開(kāi)11%的增值稅普通發(fā)票。

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